Verjährung im Strafrecht und im Steuerrecht

Strafrechtliche und steuerrechtliche Verjährung laufen nach deutschem Recht nicht parallel. Dies führte in der Vergangenheit zu Verwirrungen bei der Frage, in welchem Umfang eine Selbstanzeige abgegeben werden sollte. Dies hat sich zwar nach der Neufassung des Rechts der Selbstanzeige (§ 371 AO) im Jahr 2015 geändert. Für deren Wirksamkeit ist nun immer mindestens ein Zeitraum von 10 Jahren zu erfassen. Fehler bei der Berechnung der strafrechtlichen oder steuerrechtlichen Verjährung können jedoch weiterhin gravierende Folgen haben.

1) Steuerrechtliche Verjährung

Die steuerliche Festsetzungsverjährung richtet sich nach den §§ 169 bis 171 AO. Sie beträgt grundsätzlich vier Jahre. Im Falle einer vorsätzlichen Steuer­hinterziehung beträgt die Festsetzungsfrist gemäß § 169 II S. 2 AO zehn Jahre. Der Fristbeginn richtet sich dabei nach § 170 I AO, d.h. die Frist beginnt grundsätzlich mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuern entstanden sind. Abweichend von § 170 I AO bestimmt jedoch § 170 II AO, dass, wenn eine Steuererklärung ein­zureichen ist (was z.B. bei Kapitaleinkünften i.d.R. gemäß § 149 AO i.V.m. § 25 III EstG und § 56 EStDV der Fall ist), sich der Fristbeginn verschiebt. Die 10-jährige steuerliche Frist beginnt somit in der Regel erst mit Ablauf des Kalenderjahres zu laufen, in dem die Steuererklärung tatsächlich ein­gereicht wird.

Wenn also beispielsweise eine Steuererklärung für das Jahr 2005 im Jahr 2006 eingereicht wurde, beginnt die steuerliche Frist am 31.12.2006, 24 Uhr,  zu laufen. Das bedeutet, dass das Finanzamt hinterzogene Steuern aus dem Jahr 2005 noch bis zum 31.12.2016, 24 Uhr, neu festsetzen kann.

In der Praxis des Steuerstrafverteidigers verschieben sich diese Fristen oft noch nach hinten, da beispielsweise entweder die Steuererklärungen erst in den Folgejahren eingereicht wurden oder überhaupt keine Erklärungen erfolgten.

2) Strafrechtliche Verjährung

Die strafrechtliche Verjährung beträgt für Steuerhinterziehungen grundsätzlich 5 Jahre, § 78 III Nr. 4 StGB. Seit dem 25.12.2008 gilt jedoch § 376 AO in neuer Fassung, wonach in den in § 370 III S. 2 Nr. 1 bis 5 AO genannten Fällen die strafrechtliche Verjährungsfrist 10 Jahre beträgt. Liegt beispielsweise eine Steuerhinterziehung in großem Ausmaß vor (§ 370 III S. 2 Nr. 1 AO – nach neuester Rechtsprechung in der Regel bei einem Betrag von 50.000,00 € bzw. bei Nichtfestsetzung von 100.000,00 €), kann diese auch nach 10 Jahren noch geahndet werden.

Auch in den Fällen 10-jähriger strafrechtlicher Verjährung laufen steuer- und strafrechtliche Fristen allerdings nicht parallel, da der Fristbeginn unterschiedlich ermittelt wird. Die strafrechtliche Verjährungsfrist beginnt bei Einkommenssteuerhinterziehung mit Bekannt­gabe des Steuerbescheides zu laufen, da zu diesem Zeitpunkt der Steuerhinterziehungserfolg ein­getreten ist, d.h. die Tat beendet i.S.v. § 78a StGB ist. Die 3-Tages-Fiktion des § 122 II AO gilt für die Berechnung der strafrechtlichen Fristen nicht, da sie zu Lasten des Beschuldigten ginge.

Die 10-jährige strafrechtliche Verjährung in den Fällen des § 376 AO trat erst am 25.12.2008 in Kraft. Gemäß der Übergangsvorschrift des § 23 zu Art. 97 EGAO greift § 376 AO in der Neufassung dann nicht ein, wenn die strafrechtlichen Fristen nach alter Rechtslage am 25.12.2008 (=Tag des Inkrafttretens des § 376 AO) noch nicht ab­ge­laufen waren. Zumindest für die Jahre bis 2002 gilt, dass diese bereits aufgrund der damals geltenden 5-jährigen Ver­jährung nach altem Recht vor dem 25.12.2008 (= Stichtag für Übergangsregelung) verjährt waren. Diese Jahre leben aufgrund der Übergangsregelung des § 23 in Art. 97 EGAO nicht „wieder auf“. Sie sind endgültig verjährt. Ein Vertrauensschutz dahingehend, dass sich ein Täter darauf verlassen kann, dass eine noch nicht verjährte Tat nach einer bestimmten Zeit ver­jähren wird, besteht allerdings nicht. D.h. spätestens ab dem Jahr 2003 kann eine Verlängerung der strafrechtlichen Verjährung aufgrund der Neufassung des Gesetzes nicht ausgeschlossen werden.

Im Zuge der Änderung des Rechts zur strafbefreienden Selbstanzeige zum 1. Januar 2015 wurde in § 371 Satz 2 AO nun ausdrücklich geregelt, dass die Selbstanzeige alle Steuerstraftaten einer Steuerart innerhalb der letzten zehn Kalenderjahre umfassen muss.

3) Das „Niemandsland“ zwischen strafrechtlicher und steuerrechtlicher Verjährung

In der Praxis taucht immer wieder die Frage auf, in welchem Umfang Mitwirkungspflichten für diejenigen Jahre bestehen, die strafrechtlich bereits verjährt sind, bei denen eine steuerrechtliche Festsetzung jedoch noch möglich ist. Dies dürfte zwar für zukünftige Selbstanzeigen nach 2015 nicht mehr so oft relevant sein, wohl aber für Steuerstrafverfahren, die beispielsweise nach einer Betriebsprüfung oder einer anonymen Fremdanzeige eingeleitet wurden.

Manche Finanzämter neigen dazu, für den Zeitraum des “Niemandslands” zwischen strafrechtlicher und steuerrechtlicher Verjährung diverse Unterlagen und Auskünfte bezüglich der Vorjahre anzufordern. Fraglich ist, ob es für diesen Zeitraum überhaupt Rechtsgrundlagen für derartige Auskunftsersuchen (z.B. nach § 93 AO) gibt. Häufig lohnt es sich, genauer hinzuschauen. In der Entscheidung des BFH vom 7.11.06 (VIII R 81/04, bestätigt am 2.4.09, VIII B 176/08) wurde klargestellt, dass das Finanzamt die Beweislast dafür trifft, dass in den Vorjahren eine Steuerhinterziehung vorlag, d.h. keine Festsetzungsverjährung nach § 169 II S.2 AO eingetreten ist. Es gilt der Grundsatz “in dubio pro reo”.

Man kann auch nicht über den Umweg des § 153 AO eine Berichtigungspflicht konstruieren, denn dann würde die strafrechtliche Verjährung ausgehebelt. Außerdem greift § 153 AO grundsätzlich nicht bei vorsätzlicher Hinterziehung (gemäß BGH vom 17.4.2009, 1 StR 479/08 soll allerdings etwas Anderes bei Eventualvorsatz – sog. „dolus eventualis“ – gelten). Selbst wenn der Nachweis einer Steuerhinterziehung gelingt, sind die Folgen eines Verstoßes gegen Auskunfts- und Herausgabeobliegenheiten i.S.d. §§ 9093 AO i.d.R. nur Schätzungen (§ 162 AO).

4) Fazit

Wenn es zum Streit über strafrechtliche oder steuerrechtliche Verjährung kommt, lohnt es sich oft, besonders sorgfältig zu arbeiten und zwei mal hinzuschauen. Dies gilt besonders in dem “Niemandsland”, d.h. dem Zeitraum, der strafrechtlich zwar verjährt ist, steuerrechtlich jedoch noch eine Festsetzung denkbar ist.

Verjährung Strafrecht Steuerrecht Steuerstrafrecht

AKTUELLES

Die Gesetze, mit denen wir arbeiten, sind ständig im Fluss.

Wir berichten hier über aktuelle Entwicklungen zu Fällen und strafrechtlichen Themen aus unserer Praxis.